企業長期投資核算中值得探討的幾個問題
發布時間：2010-01-19 共1頁
企業長期投資中除債券投資外，長期股權投資和其他長期投資的核算一般都會涉及到成本法與權益法的選擇，如果選擇權益法核算，分行業的會計制度與《企業會計制度》在核算規定上差異較，而且實際工作中，企業普遍存在長期投資核算不規范的現象。
分行業會計制度、《企業會計制度》與權益法核算的比較
（一）分行業會計制度的規定
《工業企業會計制度》對“長期投資”（僅涉及股票投資和其他投資的權益法核算）科目的核算規定是：企業進行股票投資時，按實際支付的價款，借記本科目（股票投資），貸記“銀行存款”等科目；實際支付的價款中如含有已宣告發放的股利的，應按認購股票的實際成本（即實際支付的價款扣除已宣告發放的股利），借記本科目（股票投資），按應收的股利，借記“其他應收款——應收股利”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”等科目。采用權益法核算的，應根據接受投資企業所有者權益的增加，按持股比例計算本企業所擁有的權益的增加額，借記本科目（股票投資），貸記“投資收益”科目。接受投資企業的所有者權益減少，作相反分錄。分得的股利，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目（股票投資）。
其他投資：企業向其他單位投資轉出的固定資產，借記本科目（其他投資），“累計折舊”科目，貸記“固定資產”科目；企業向其他單位投出的現金、材料，無形資產等，借記本科目（其他投資），貸記“銀行存款”、“原材料”、“無形資產”等科目。收到其他投資分得的利潤，采用權益法核算的，比照股票投資進行會計處理。收回其他投資，借記“固定資產”“銀行存款”等科目，貸記本科目和“累計折舊”科目，收回投資數與賬面數的差額，借記或貸記“投資收益”科目。
本科目應按股票、債券種類和被投資單位進行明細核算，其他行業的會計制度與此規定相似。
（二）《企業會計制度》的規定
首先，在投資成本的確定上劃分為初始投資成本和新的投資成本。初始投資成本分為四種情況，一是以現金購入的投資，按實際支付的全部價款扣除已宣告但尚未領取的現金股利，作為初始投資成本；二是企業接受的債務人以非現金資產抵償債務方式取得的投資，或以應收款項換入長期股權投資，按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為初始投資成本。如涉及補價的，收到補價的，按應收債權的賬面價值減去補價，加上應支付的相關稅費作為初始投資成本；支付補價的，按應收債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為初始投資成本。三是以非貨幣性交易換入投資的（包括股權投資與股權投資的交換、以放棄非現金資產而取得的投資），按換出資產的賬面價值應支付的相關稅費作為初始投資成本。如涉及補價的，收到補價的，按換出資產的賬面價值加上應確認的收益和應支付的相關稅費減去補價后的余額，作為初始投資成本；支付補價的，按換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費和補價，作為初始投資成本。四是通過行政劃撥方式取得的長期股權投資，按劃出單位的賬面價值，作為初始投資成本。
發生下列情況，投資成本應作調整，初始成本經調整后為新的投資成本。一是權益法核算的長期股權投資，投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額的差額，經調整后的成本為新的投資成本。二是收到被投資單位分派的屬于投資前累積盈余的分配額沖減投資成本的，其初始投資成本應按減去收到的利潤或現金股利后的差額，作為新的投資成本。
其次，采用權益法核算確認虧損的處理。《企業會計制度》規定，采用權益法核算時，“投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，以投資賬面價值減記至零為限”。
再次，在會計科目的設置上，《企業會計制度》設置“長期股權投資”一級科目，如按權益法核算，應分別設置“投資成本”、“損益調整”、“股權投資準備”、“股權投資差額”等明細科目，對因權益法核算所產生的影響長期股權投資賬面余額的增減變動因素分別核算和反映。其中“投資成本”反映企業按上述方法確認的長期股權投資初始投資成本或新的投資成本：“損益調整”核算企業取得股權投資后，按應享有或應分擔的被投資單位當年實現的凈利潤或發生的凈虧損的份額：“股權投資準備”核算被投資單位因增資擴股而增加的所有者權益，企業按持股比例計算的應享有的份額：“股權投資差額”核算企業長期股權投資初始成本與其在被投資單位所有者權益中所占份額的差額。
最后，《企業會計制度》基于穩健性原則和權責發生制原則，考慮了長期投資減值準備。
（三）兩者的差異
上述比較不難看出，分行業會計制度對長期投資的核算規定過粗，在實際工作中逐漸暴露出一些弊端：一是不能準確客觀地反映企業長期投資賬面價值變化的影響因素，時間稍長，即看不出原始投資情況；二是不能準確客觀地反映企業長期投資的投資收益，如被投資企業接受捐贈和增資擴股均增加所有者權益，在投資企業也被視為投資收益；三是如果被投資企業出現巨額虧損，投資企業長期投資賬面價值可能是負數；四是出現長期投資減值時可能高估投資企業的資產價值。《企業會計制度》的相關規定則較好地解決了上述問題。
長期投資核算中存在的問題及改進建議
目前，企業在對長期投資的核算中存在許多問題，導致會計信息嚴重失真，其中既有企業重視不夠，不按會計制度規定進行核算的原因，也有制度本身不完善，可操作性不強的因素，還有一些歷史遺留問題需要明確。妥善解決長期投資核算的不規范問題，對于加強宏觀和微觀管理都很重要。
（一）常見的長期投資核算不規范做法
1、企業投出資金用于成立新單位，待被投資企業驗資后抽回資金，資金進出均通過往來科目核算，表面看是資金往來，一借一貸賬戶已平，但實際上投資與被投資關系已經形成，投資方對被投資單位承擔的有限責任并不因資金的收回而解除。這樣處理的結果是投資方對長期投資的反映不真實，少計了長期投資資產。助你成功
2、對外投資在往來科目掛賬。企業投出資金用于成立新單位，在被投資企業驗資前通過往來科目掛賬，驗資后未轉為長期投資，仍在往來科目掛賬；或者在追加投資的情況下，雖然原投資已計入長期投資，但追加部分在往來科目掛賬。
3、由于《公司法》對股東人數的限制或者出于其他目的的考慮，有些企業在注冊新的公司時將其下屬單位或擬成立公司的職工作為新公司的股東，由企業為其墊資用于驗資，墊資部分在往來科目掛賬。其后墊資并未收回，形成事實上的獨資，但企業對長期投資僅反映一部分，其余部分在往來科目掛賬。
4、海外公司體外循環。在對外交往的過程中，有些單位依靠海外業務在當地注冊了一些公司，這些公司隨著業務增長，所有者權益像滾雪球一樣越滾越，甚至有的已在海外上市。但母公司由于歷史原因并未反映對其投資情況或者僅作部分反映，造成產權關系不明晰。
5、不按權益法核算長期投資。最近3年我們先后審計過3家型國有企業。這3家企業對其投資的全資和控股單位均未按權益法核算，有的賬面只反映原始投資額，而追加投資在往來科目掛賬，甚至在被投資單位進行資產評估后對資產評估結果都不進行明細核算。
（二）改進長期投資核算的建議
1、普遍實行《企業會計制度》和《企業會計準則——投資》。目前這兩項制度僅在上市公司實行。如上所述，分行業會計制度對長期投資核算的規定已不適應形勢發展的需要，不能滿足企業會計核算的要求，作為市場經濟主體的眾多國有企業，普遍執行兩項制度已迫在眉睫。
2、隨著海外公司的增加和國家對企業會計報表提出社會審計要求，類似母公司與海外公司會計年度不一致、投資單位核算投資收益是否以被投資單位已審計的會計報表為基礎等問題相繼出現，國家應對權益法核算的時間和核算基礎加以明確。
3、對類似依靠海外業務發展起來的海外公司及以前未按權益法核算的長期投資，母公司怎樣進行會計核算，以解決歷史遺留問題，即政策銜接事宜，國家也應明確。
分行業會計制度、《企業會計制度》與權益法核算的比較
（一）分行業會計制度的規定
《工業企業會計制度》對“長期投資”（僅涉及股票投資和其他投資的權益法核算）科目的核算規定是：企業進行股票投資時，按實際支付的價款，借記本科目（股票投資），貸記“銀行存款”等科目；實際支付的價款中如含有已宣告發放的股利的，應按認購股票的實際成本（即實際支付的價款扣除已宣告發放的股利），借記本科目（股票投資），按應收的股利，借記“其他應收款——應收股利”科目，按實際支付的價款，貸記“銀行存款”等科目。采用權益法核算的，應根據接受投資企業所有者權益的增加，按持股比例計算本企業所擁有的權益的增加額，借記本科目（股票投資），貸記“投資收益”科目。接受投資企業的所有者權益減少，作相反分錄。分得的股利，借記“銀行存款”等科目，貸記本科目（股票投資）。
其他投資：企業向其他單位投資轉出的固定資產，借記本科目（其他投資），“累計折舊”科目，貸記“固定資產”科目；企業向其他單位投出的現金、材料，無形資產等，借記本科目（其他投資），貸記“銀行存款”、“原材料”、“無形資產”等科目。收到其他投資分得的利潤，采用權益法核算的，比照股票投資進行會計處理。收回其他投資，借記“固定資產”“銀行存款”等科目，貸記本科目和“累計折舊”科目，收回投資數與賬面數的差額，借記或貸記“投資收益”科目。
本科目應按股票、債券種類和被投資單位進行明細核算，其他行業的會計制度與此規定相似。
（二）《企業會計制度》的規定
首先，在投資成本的確定上劃分為初始投資成本和新的投資成本。初始投資成本分為四種情況，一是以現金購入的投資，按實際支付的全部價款扣除已宣告但尚未領取的現金股利，作為初始投資成本；二是企業接受的債務人以非現金資產抵償債務方式取得的投資，或以應收款項換入長期股權投資，按應收債權的賬面價值加上應支付的相關稅費，作為初始投資成本。如涉及補價的，收到補價的，按應收債權的賬面價值減去補價，加上應支付的相關稅費作為初始投資成本；支付補價的，按應收債權的賬面價值加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為初始投資成本。三是以非貨幣性交易換入投資的（包括股權投資與股權投資的交換、以放棄非現金資產而取得的投資），按換出資產的賬面價值應支付的相關稅費作為初始投資成本。如涉及補價的，收到補價的，按換出資產的賬面價值加上應確認的收益和應支付的相關稅費減去補價后的余額，作為初始投資成本；支付補價的，按換出資產的賬面價值加上應支付的相關稅費和補價，作為初始投資成本。四是通過行政劃撥方式取得的長期股權投資，按劃出單位的賬面價值，作為初始投資成本。
發生下列情況，投資成本應作調整，初始成本經調整后為新的投資成本。一是權益法核算的長期股權投資，投資成本與應享有被投資單位所有者權益份額的差額，經調整后的成本為新的投資成本。二是收到被投資單位分派的屬于投資前累積盈余的分配額沖減投資成本的，其初始投資成本應按減去收到的利潤或現金股利后的差額，作為新的投資成本。
其次，采用權益法核算確認虧損的處理。《企業會計制度》規定，采用權益法核算時，“投資企業確認被投資單位發生的凈虧損，以投資賬面價值減記至零為限”。
再次，在會計科目的設置上，《企業會計制度》設置“長期股權投資”一級科目，如按權益法核算，應分別設置“投資成本”、“損益調整”、“股權投資準備”、“股權投資差額”等明細科目，對因權益法核算所產生的影響長期股權投資賬面余額的增減變動因素分別核算和反映。其中“投資成本”反映企業按上述方法確認的長期股權投資初始投資成本或新的投資成本：“損益調整”核算企業取得股權投資后，按應享有或應分擔的被投資單位當年實現的凈利潤或發生的凈虧損的份額：“股權投資準備”核算被投資單位因增資擴股而增加的所有者權益，企業按持股比例計算的應享有的份額：“股權投資差額”核算企業長期股權投資初始成本與其在被投資單位所有者權益中所占份額的差額。
最后，《企業會計制度》基于穩健性原則和權責發生制原則，考慮了長期投資減值準備。
（三）兩者的差異
上述比較不難看出，分行業會計制度對長期投資的核算規定過粗，在實際工作中逐漸暴露出一些弊端：一是不能準確客觀地反映企業長期投資賬面價值變化的影響因素，時間稍長，即看不出原始投資情況；二是不能準確客觀地反映企業長期投資的投資收益，如被投資企業接受捐贈和增資擴股均增加所有者權益，在投資企業也被視為投資收益；三是如果被投資企業出現巨額虧損，投資企業長期投資賬面價值可能是負數；四是出現長期投資減值時可能高估投資企業的資產價值。《企業會計制度》的相關規定則較好地解決了上述問題。
長期投資核算中存在的問題及改進建議
目前，企業在對長期投資的核算中存在許多問題，導致會計信息嚴重失真，其中既有企業重視不夠，不按會計制度規定進行核算的原因，也有制度本身不完善，可操作性不強的因素，還有一些歷史遺留問題需要明確。妥善解決長期投資核算的不規范問題，對于加強宏觀和微觀管理都很重要。
（一）常見的長期投資核算不規范做法
1、企業投出資金用于成立新單位，待被投資企業驗資后抽回資金，資金進出均通過往來科目核算，表面看是資金往來，一借一貸賬戶已平，但實際上投資與被投資關系已經形成，投資方對被投資單位承擔的有限責任并不因資金的收回而解除。這樣處理的結果是投資方對長期投資的反映不真實，少計了長期投資資產。助你成功
2、對外投資在往來科目掛賬。企業投出資金用于成立新單位，在被投資企業驗資前通過往來科目掛賬，驗資后未轉為長期投資，仍在往來科目掛賬；或者在追加投資的情況下，雖然原投資已計入長期投資，但追加部分在往來科目掛賬。
3、由于《公司法》對股東人數的限制或者出于其他目的的考慮，有些企業在注冊新的公司時將其下屬單位或擬成立公司的職工作為新公司的股東，由企業為其墊資用于驗資，墊資部分在往來科目掛賬。其后墊資并未收回，形成事實上的獨資，但企業對長期投資僅反映一部分，其余部分在往來科目掛賬。
4、海外公司體外循環。在對外交往的過程中，有些單位依靠海外業務在當地注冊了一些公司，這些公司隨著業務增長，所有者權益像滾雪球一樣越滾越，甚至有的已在海外上市。但母公司由于歷史原因并未反映對其投資情況或者僅作部分反映，造成產權關系不明晰。
5、不按權益法核算長期投資。最近3年我們先后審計過3家型國有企業。這3家企業對其投資的全資和控股單位均未按權益法核算，有的賬面只反映原始投資額，而追加投資在往來科目掛賬，甚至在被投資單位進行資產評估后對資產評估結果都不進行明細核算。
（二）改進長期投資核算的建議
1、普遍實行《企業會計制度》和《企業會計準則——投資》。目前這兩項制度僅在上市公司實行。如上所述，分行業會計制度對長期投資核算的規定已不適應形勢發展的需要，不能滿足企業會計核算的要求，作為市場經濟主體的眾多國有企業，普遍執行兩項制度已迫在眉睫。
2、隨著海外公司的增加和國家對企業會計報表提出社會審計要求，類似母公司與海外公司會計年度不一致、投資單位核算投資收益是否以被投資單位已審計的會計報表為基礎等問題相繼出現，國家應對權益法核算的時間和核算基礎加以明確。
3、對類似依靠海外業務發展起來的海外公司及以前未按權益法核算的長期投資，母公司怎樣進行會計核算，以解決歷史遺留問題，即政策銜接事宜，國家也應明確。
