會計實務輔導：應收票據貼現會計處理
發布時間：2010-01-19 共1頁
企業持有的應收票據在到期前，如果出現資金短缺，可以持未到期的商業匯票，經過背書后向其開戶銀行申請貼現，以便獲得所需資金。“貼現”是指企業將持有的未到期的票據轉讓給銀行，銀行受理后從票據到期值中扣除貼現日至票據到期日的貼現利息，扣除其他相關的手續費后，將余額付給企業的一種融資行為。可見，票據貼現實質上是企業融通資金的一種形式。
根據財政部于2004發布的《關于執行<企業會計制度>和相關會計準則有關問題解答（四）》[財會（2004）3號，以下簡稱“問題解答四”]的規定：企業以應收債權（包括應收票據）向金融機構辦理貼現，如系有追索權，則應將貼現視為以應收債權為質押的短期借款，從原先的表外披露改為在表內反映。這一規定，使貼現會計基本模式發生了變化。在“問題解答四”頒布之前，按照原先的會計處理規定，企業在發生貼現業務時，應按照實際收到的金額借記“銀行存款”科目，按照貼現息借記“財務費用”科目，按照應收票據的原賬面價值貸記“應收票據”科目，即在貼現當時就直接將該應收債權從企業賬面上注銷，而沒有考慮辦理貼現的金融機構將來如遭到承兌人拒絕付款時是否有權向本企業追索。由應收債權貼現形成的或有負債就成為一筆表外負債，僅僅需要在報表附注中披露。無疑，這種做法對于企業風險的提示是不全面的，為了解決這一問題，“問題解答四”對上述方法進行了重調整，規定應當根據貼現的應收債權到期債務人未按期償還時，申請貼現的企業是否負有向銀行等金融機構還款的責任，將應收債權貼現區分為應收債權出售和應收債權質押借款兩種類型的經濟業務，分別進行會計處理。如果企業與銀行等金融機構簽訂的協議中規定，在貼現的應收票據到期，債務人未按期償還，申請貼現的企業不負有任何償還責任時，應視同應收債權的出售，按財會[2003]14號文件的相關規定處理。按貼現實際收到的金額借記“銀行存款”科目，按應支付的相關手續費（含貼現息）借記“財務費用”科目，按所出售的應收票據的賬面余額貸記“應收票據”科目，按應收票據融資損失借記“營業外支出”科目，按應收票據融資收益貸記“營業外收入”科目。如果企業與銀行等金融機構簽訂的協議中規定，在貼現的應收債權到期，債務人未按期償還時，申請貼現的企業負有向銀行等金融機構還款的責任。根據實質重于形式的原則，該類協議從實質上看，與所貼現應收債權有關的風險和報酬并未轉移，應收債權可能產生的風險仍由申請貼現的企業承擔，屬于以應收債權為質押取得的借款，申請貼現的企業應按照以應收債權為質押取得借款的規定進行會計處理，而不應沖減該應收票據的賬面價值。按貼現實際收到的金額（即貼現額）借記“銀行存款”科目；按應支付的相關手續費（含貼現息）借記“財務費用”科目；按銀行貸款本金（應收票據的賬面余額）貸記“短期借款”科目。但“問題解答四”中沒有對貼現的后續會計處理作出規定。對此筆者的理解是貼現如果構成借款，則在貼現后，應當停止計提該項應收債權的利息收入（指帶息的應收債權）。在該債權到期后，債務人如果按約向持票金融機構支付本息，則申請貼現的企業可以直接將短期借款與該項應收債權的賬面余額對沖。[例]2004年5月20日，華公司持出票日期為3月20日，期限為6個月，面額為25萬元的帶息商業匯票向銀行貼現，票面利率4%，貼現率為6%，其他相關的手續費150元。與銀行簽訂的協議中規定，如果債務人未按期償還時，企業負有向銀行還款的責任。
則企業的賬務處理如下：票據到期值=250000×（1+4%÷12×6）=255000（元）貼現息=255000×6%÷12×4=5100（元）貼現額=到期值-貼現息-應交相關手續費=25500-5100-150=249750（元）
借：銀行存款249750
財務費用250
貸：短期借款250000
如果票據到期承兌方付款，則：
借：短期借款250000
貸：應收票據250000
如果票據到期承兌方無錢支付，貼現銀行將票款從企業賬戶中劃回，則：
借：短期借款250000
財務費用5000
貸：銀行存款255000
同時，
借：應收賬款250000
貸：應收票據250000
如果票據到期承兌方無力支付，企業的賬戶上也無款可劃，則：
借：應收賬款250000
貸：應收票據250000
由此可以看出，新的會計處理方法不會影響申請貼現企業的利潤表，影響的只是資產負債表在資產方和負債方同時增加一筆相當于被貼現的應收債權的賬面價值的金額（原先該筆金額在貼現時要注銷的，現在不再注銷；相應負債方新增一筆短期借款）。其結果將導致企業的資產負債率增高，同時對流動比率、速動比率等財務指標也會有影響。
