2016年高級會計師考試精選押題及答案(6)
發(fā)布時間：2016-09-22 共1頁
1、A公司是一家生產和銷售鋼鐵的A股上市公司，其母公司為P集團公司，2×14年A公司為實現規(guī)模化經營、提升市場競爭力，多次通過資本市場融資成功進行了企業(yè)并購，迅速擴大和提高了公司的生產能力和技術創(chuàng)新能力，奠定了公司在該行業(yè)的地位，實現了跨越式發(fā)展。2×14年A公司的資本運作如下：
資料一：
①A公司于2×12年1月1日以每股5元的價格購入某上市公司B公司的股票100萬股，并由此持有B公司2%股權。A公司與B公司不存在關聯方關系。A公司將該對B公司的投資作為可供出售金融資產進行會計核算。2×14年1月1日，A公司以現金1.75億元為對價，向B公司大股東收購B公司50%的股權。假設A公司購買B公司2%股權和后續(xù)購買50%的股權不構成“一攬子交易”，A公司取得B公司控制權之日為2×14年1月1日， B公司于該日股價為每股7元，B公司可辨認凈資產的公允價值為2億元。
②A公司于2×12年1月1日以現金3000萬元取得了C公司20%股權并具有重大影響，按權益法進行核算，取得投資時C公司可辨認凈資產公允價值為1.4億元。A公司與C公司不存在關聯方關系。2×14年7月1日，A公司另支付現金8000萬元取得C公司40%股權，并取得對C公司的控制權。假設兩次交易不構成“一攬子交易”。購買日，A公司原持有的對C公司的20%股權的公允價值為4000萬元，賬面價值為3500萬元，A公司與C公司權益法核算相關的累計其他綜合收益(可供出售金融資產公允價值變動)為400萬元，累計其他凈資產變動影響為100萬元;C公司可辨認凈資產公允價值為1.8億元。
③A公司于2×13年12月29日以8000萬元取得E公司70%的股權，能夠對E公司實施控制，形成非同一控制下的企業(yè)合并。2×14年12月25日，A公司又以公允價值為3000萬元，原賬面價值為2500萬元的固定資產作為對價(假設該交易具備商業(yè)實質)，自E公司的少數股東處取得E公司20%的股權。本例中A公司與E公司的少數股東在交易前不存在任何關聯方關系。
2×13年12月29日，A公司在取得E公司70%股權時，E公司可辨認凈資產公允價值總額為10000萬元。2×14年12月25日，E公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產賬面價值為11000萬元。
資料二：
A公司2×14年其他與股權交易有關的事項如下：
①A公司與P集團公司新成立一家財務公司甲公司，主要負責P集團公司所屬單位和A公司及其子公司內部資金結算、資金籌措和運用等業(yè)務，注冊資本60億元。A公司擁有甲公司49%的有表決權股份，P集團公司直接擁有A公司51%的有表決權股份。
②乙公司是化纖類境內、外上市公司，注冊資本為50億元，乙公司尚未完成股權分置改革。A公司2×14年投資乙公司42%的有表決權股份，為乙公司的第一大股東，第二大股東擁有乙公司18%的有表決權股份，其余為H股及A股的流通股股東。乙公司董事會由7名成員組成，其中5名由甲公司委派，其余2名由其他股東委派。乙公司章程規(guī)定，該公司財務及生產經營的重大決策應由董事會成員5人以上(含5人)同意方可實施。
③丙公司系境內上市的油品銷售類公司，注冊資本為20億元。A公司2×14年投資擁有丙公司28%的有表決權股份，是丙公司的第一大股東。第二大股東和第三大股東分別擁有丙公司22%、11%的有表決權股份。A公司與丙公司的其他股東之間不存在關聯方關系;丙公司的第二大股東與第三大股東之間存在關聯方關系。
④A公司與某國有資產經營公司合資成立丁公司，丁公司的注冊資本為18億元。A公司與丁公司所在地國有資產經營公司對丁公司的出資比例各為50%。丁公司董事會由7名成員組成，其中4名由A公司委派(含董事長)，其余3名由其他股東委派，丁公司所在地國有資產經營公司委托A公司全權負責丁公司生產經營和財務管理，僅按出資比例分享丁公司的利潤或承擔相應的虧損。
⑤A公司與境外投資者成立中外合資公司戊公司，注冊資本為80億元。A公司對戊公司的出資比例為50%。戊公司董事會由8人組成，A公司與外方投資者各委派4名。戊公司章程規(guī)定，公司財務及生產經營的重大決策應由董事會2/3以上的董事同意方可實施，公司日常經營管理由A公司負責。
資料三：
2×14年A公司與B公司發(fā)生了如下交易或事項：
①2×14年6月30日，A公司出售一件產品給B公司作為管理用固定資產。A公司取得不含稅銷售收入800萬元，增值稅136萬元，成本640萬元，貨款至年末尚未支付。B公司購入固定資產后，采用年限平均法計提折舊，預計使用年限4年，預計凈殘值為0。假定稅法規(guī)定的折舊年限、折舊方法及凈殘值與會計規(guī)定相同。年末A公司為該項應收B公司貨款計提壞賬準備9.36萬元。
②2×14年A公司向B公司銷售甲產品900件，每件價款為3萬元，成本為2萬元，500件貨款已支付，其余400件貨款未支付，至2×14年末B公司已對外銷售甲產品100件，增值稅稅率為17%。
假定A公司和B公司各年所得稅稅率均為25%，假設本年沒有發(fā)生其他內部交易。
A公司2×14年編制合并財務報表時對上述業(yè)務的相關會計處理為：
①抵消營業(yè)收入800萬元;
抵消營業(yè)成本640萬元;
抵消固定資產140萬元;
抵消應收賬款926.64萬元;
抵消應付賬款936萬元;
確認遞延所得稅資產35萬元。
②抵消營業(yè)收入2700萬元;
抵消營業(yè)成本1900萬元;
抵消存貨800萬元;
抵消應收賬款和應付賬款1404萬元;
抵消購買商品、接受勞務支付的現金和銷售商品、提供勞務收到的現金1755萬元;
確認遞延所得稅資產200萬元。
要求：
1.根據資料一，不考慮所得稅影響和其他因素，分別說明A公司在合并報表層面如何進行會計處理。
2.根據資料二，分別說明哪些公司應該納入A公司的合并報表范圍，并說明理由。
3.根據資料三，判斷A公司編制2×14年度合并財務報表時有關的抵消分錄是否正確，如不正確，請指出正確的會計處理。
2、A上市公司于2010年8月30日通過定向增發(fā)本企業(yè)普通股對B企業(yè)進行合并，取得B企業(yè)100%股權。假定不考慮所得稅影響。有關資料如下：
(1)合并前A公司股本2 000萬元，B企業(yè)股本1 500萬元。A公司、B企業(yè)普通股的面值均為1元/股。A公司可辨認凈資產賬面價值總額2億元，B企業(yè)可辨認凈資產賬面價值總額6億元。
(2)A公司普通股在2010年8月30日的公允價值為15元/股，B企業(yè)普通股當日的公允價值為30元/股。
(3)2010年8月30日，A公司通過定向增發(fā)本企業(yè)普通股，以2股換1股的比例自B企業(yè)原股東處取得了B企業(yè)的全部股權。
(4)2010年8月30日，A公司除非流動資產公允價值較賬面價值高5 000萬元以外，其他資產、負債項目的公允價值與其賬面價值相同。
(5)假定A公司與B企業(yè)在合并前不存在任何關聯方關系。
(6)B企業(yè)2009年實現合并凈利潤2 000萬元，2010年A公司與B企業(yè)形成的主體實現合并凈利潤為8 000萬元，自2009年1月1日至2010年8月30日，B企業(yè)發(fā)行在外的普通股股數未發(fā)生變化。
要求：
(1)從會計角度判斷該企業(yè)合并中的購買方和被購買方。簡要說明理由。
(2)確定該項合并中購買方的合并成本。
(3)計算合并商譽。
(4)計算購買日的合并財務報表中普通股的股數。
(5)計算合并報表中2010年基本每股收益以及比較報表中2009年的基本每股收益。
3、A公司與相關公司的所得稅率均為25%，假定各方盈余公積計提的比例均為10%。A公司2×12年起實施了一系列股權交易計劃，具體情況如下：
資料一：
(1)2×12年3月10日，A公司與B公司控股股東W公司簽訂協議，協議約定：A公司向W公司定向發(fā)行15 000萬股本公司股票，以換取W公司持有B公司80%的股權，假定該合并為免稅合并。A公司定向發(fā)行的股票按規(guī)定為每股3元，雙方確定的評估基準日為2×12年4月30日。B公司經評估確定2×12年4月30日的可辨認凈資產公允價值(不含遞延所得稅資產和負債)為60 000萬元。
A公司該并購事項于2×12年5月10日經監(jiān)管部門批準，作為對價定向發(fā)行的股票于2×12年6月30日發(fā)行，當日收盤價為每股3.5元。A公司于6月30日起主導B公司財務和經營政策。以2×12年4月30日的評估值為基礎，B公司可辨認凈資產于2×12年6月30日的賬面價值為33 030萬元(其中股本15 000萬元、資本公積9 000萬元、盈余公積3 000萬元、未分配利潤6 030萬元)，公允價值為65 100萬元(不含遞延所得稅資產和負債)，A公司與W公司在此項交易前不存在關聯方關系。A公司向W公司發(fā)行股票后，W公司持有A公司發(fā)行在外的普通股的9%，不具有重大影響。
B公司在2×12年6月30日有關資產、負債評估增值情況如下表所示：
單位：萬元
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項目 |
評估增值 |
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存貨 |
12 070 |
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固定資產 |
15 000 |
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無形資產 |
6 000 |
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預計負債 |
1 000 |
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合計 |
32 070 |
B公司上述存貨至年末已全部對外銷售;管理用固定資產預計尚可使用年限為10年，采用年限平均法計提折舊;管理用無形資產預計尚可使用年限為10年，采用直線法攤銷;上述預計負債為B公司一項未決訴訟形成，由于B公司預計敗訴的可能性為50%而未確認預計負債，至年末已經判決賠償損失100萬元。上述資產負債計稅基礎與按歷史成本計算的賬面價值相同。
(2)B公司2×12年7月至12月實現凈利潤12 500萬元。當年購入的可供出售金融資產因公允價值上升增加其他綜合收益1 500萬元。
(3)2×13年12月31日，B公司個別財務報表中凈資產的賬面價值為79 530萬元，其中2×13年實現凈利潤30 000萬元，上年購入的可供出售金融資產因公允價值上升增加其他綜合收益2 500萬元。
資料二：
假定2×14年1月1日，A公司又支付20 000萬元自B公司其他股東處進一步購入B公司20%的股權，至此持股比例達到100%。當日B公司可辨認凈資產的公允價值為95 000萬元。
資料三：
2×14年1月1日，A公司將其持有的對B公司20%的股權對外出售(或出售B公司股權的25%)，取得價款20 000萬元。該項交易后A公司持有B公司60%的股權，A公司仍能夠控制B公司的財務和生產經營決策。當日B公司可辨認凈資產的公允價值為95 000萬。
要求：
1.根據資料一，不考慮其他因素，回答以下問題：
①確定A公司合并B公司的類型，并說明理由。
②確定購買日、計算合并成本、合并中取得可辨認凈資產的公允價值、合并商譽。
2.根據資料一、資料二，不考慮其他因素，回答以下問題：
①判斷A公司購買B公司20%股權時是否形成企業(yè)合并，并說明理由。
②計算確定A公司在個別財務報表中對B公司的長期股權投資的賬面價值。
③計算確定該交易對A公司合并資產負債表中所有者權益項目的影響金額。
④說明合并商譽的金額是否發(fā)生變化。
3.根據資料一、資料三，不考慮資料二和其他因素，回答以下問題：
①計算A公司個別報表確認的投資收益。
②計算A公司合并報表確認的資本公積。
③說明合并商譽的金額是否發(fā)生變化。
1、
【正確答案】 1.①A公司在編制合并財務報表時，首先，應考慮對原持有股權進行公允價值的重新計量。由于A公司將原持有B公司2%的股權作為可供出售金融資產進行核算，因此，于購買日(即2×14年1月1日)該項可供出售金融資產的公允價值與其賬面價值相等，即700萬元，并應將原計入其他綜合收益的200萬元轉入合并當期投資收益。(1分)
其次，按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》有關非同一控制下企業(yè)合并的相關規(guī)定，A公司購買B公司股權并取得控制權的合并對價為原持有股權于購買日的公允價值(700萬元)+購買日應支付的對價(1.75億元)=1.82億元。(1分)
由于A公司享有B公司于購買日的可辨認凈資產公允價值的份額為2億元×52%=1.04億元，因此，購買日形成的商譽為1.82億元-1.04億元=0.78億元。(1分)
②A公司在編制合并財務報表時，首先，應考慮對原持有股權進行公允價值的重新計量。由于A公司原對C公司具有重大影響，按照權益法進行核算。于購買日(即2×14年7月1日)該項股權投資的公允價值4000萬元與其賬面價值3500萬元的差額為500萬元應計入合并當期投資收益，并應將原計入其他綜合收益的400萬元和其他凈資產變動100萬元轉入合并當期投資收益。(1分)
其次，按照《企業(yè)會計準則第20號——企業(yè)合并》有關非同一控制下企業(yè)合并的相關規(guī)定，A公司購買C公司股權并取得控制權的合并對價為原持有股權于購買日的公允價值(4000萬元)+購買日應支付的對價(8000萬元)=1.2億元。(1分)
由于A公司享有C公司于購買日的可辨認凈資產公允價值的份額為1.8億元×60%=1.08億元，因此，購買日形成的商譽為1.2億元-1.08億元=0.12億元。(1分)
③合并財務報表中，E公司的有關資產、負債按照自購買日開始持續(xù)計算的價值進行合并，無需在收購少數股權時按照公允價值進行重新計量。A公司新取得的長期股權投資=3000萬元，按照新增持股比例20%計算應享有E公司自購買日開始持續(xù)計算的凈資產份額=11000萬元×20%=2200萬元。兩者之間的差額800萬元，在合并資產負債表中應調整所有者權益相關項目，首先調整歸屬于母公司的資本公積(資本溢價或股本溢價)，在資本公積的金額不足沖減的情況下，調整歸屬于母公司的盈余公積和未分配利潤。(2分)
A公司作為對價的固定資產的公允價值為3000萬元，與原賬面價值2500萬元的差額500萬元應計入合并利潤表中的營業(yè)外收入。(1分)
2.應納入A公司2×14年度合并財務報表合并范圍的公司有：乙公司、丁公司。(1分)
理由：
①A公司擁有甲公司49%的有表決權股份，不考慮其他因素，不能控制甲公司。(1分)
②盡管A公司擁有乙公司42%的有表決權股份，但乙公司董事會由7名成員組成，其中5名由A公司委派，其余2名由其他股東委派。乙公司章程規(guī)定，該公司財務及生產經營的重大決策應由董事會成員5人以上(含5人)同意方可實施，因此A公司可以控制乙公司。(2分)
③丙公司的第二大股東與第三大股東之間存在關聯方關系，其可以聯合對丙公司實施控制(可以聯合掌握丙公司的33%股份，高于A公司28%的股份)，盡管A公司為丙公司的第一大股東，但是由于A公司與丙公司的其他股東之間不存在關聯方關系，所以A公司不能控制丙公司。(1分)
④因為A公司可以全權負責丁公司生產經營和財務管理，所以A公司可以控制丁公司。(1分)
⑤因為A公司不能委派董事會一半以上的人數，而戊公司章程規(guī)定，公司財務及生產經營的重大決策應由董事會2/3以上的董事同意方可實施，所以A公司是不能控制戊公司的。(2分)
3.A公司編制2×14年度合并財務報表時有關的抵消分錄中：
①抵消分錄中確認遞延所得稅資產35萬元不正確。(1分)
正確的會計處理：抵消分錄中應確認遞延所得稅資產32.66萬元。(1分)
②抵消分錄正確。(1分)
【解析】
A公司編制2×14年度合并財務報表時內部交易有關的抵消分錄：
①將內部購入固定資產抵消
借：營業(yè)收入 800
貸：營業(yè)成本 640
固定資產——原價 160
借：固定資產——累計折舊 20
貸：管理費用 20
借：遞延所得稅資產 35
貸：所得稅費用 35
將內部應收賬款與應付賬款相互抵消
借：應付賬款 936
貸：應收賬款 936
將內部應收賬款計提的壞賬準備抵消
借：應收賬款——壞賬準備 9.36
貸：資產減值損失 9.36
抵消遞延所得稅資產
借：所得稅費用 2.34
貸：遞延所得稅資產 2.34
②將內部存貨交易抵消
借：營業(yè)收入 2700
貸：營業(yè)成本 2700
借：營業(yè)成本 800
貸：存貨 800
借：遞延所得稅資產 200
貸：所得稅費用 200
將內部應收賬款與應付賬款相互抵消
借：應付賬款 1404
貸：應收賬款 1404
現金流量表的抵消
借：購買商品、接受勞務支付的現金 1755
貸：銷售商品、提供勞務收到的現金 1755
【答案解析】
【該題針對“通過多次交易分步實現企業(yè)合并的會計處理”知識點進行考核】
【答疑編號11088137,點擊提問】
2、
【正確答案】 (1)B企業(yè)為購買方，A公司為被購買方。
理由：
對于該項企業(yè)合并，雖然在合并中發(fā)行權益性證券的一方為A公司，但因其生產經營決策的控制權在合并后由B企業(yè)原股東控制，故B企業(yè)應為購買方，A公司為被購買方。
(2)A公司在該項合并中向B企業(yè)原股東增發(fā)了3 000萬股普通股，合并后B企業(yè)原股東持有A公司的股權比例為60%(3 000/5 000)。
如果假定B企業(yè)發(fā)行本企業(yè)普通股在合并后的主體中享有同樣的股權比例，則B企業(yè)應當發(fā)行的普通股股數為：
1 500/60%-1 500=1 000(萬股)
其公允價值為30 000萬元(1 000×30)，企業(yè)合并成本為30 000萬元。
(3)A公司可辨認凈資產的公允價值=20 000+5 000=25 000(萬元)
B企業(yè)合并成本30 000萬元，大于A公司可辨認凈資產的公允價值25 000萬元，其差額5 000萬元，即為商譽。
(4)購買日的合并財務報表中普通股的股數=2 000+3 000=5 000(萬股)
(5)合并報表中2010年基本每股收益=8 000/(3 000×8/12+5 000×4/12)=2.18(元)
提供比較報表的情況下，比較報表中的每股收益應進行調整。
比較報表中2009年的每股收益=2 000/3 000=0.67(元)。
【答案解析】
【該題針對“反向購買的處理”知識點進行考核】
【答疑編號11088237,點擊提問】
3、
【正確答案】 1.
①該項合并為非同一控制下的企業(yè)合并。
理由：A公司與W公司在此項交易前不存在關聯方關系。
②購買日為2×12年6月30日
企業(yè)合并成本=15 000×3.5=52 500(萬元)
合并中取得可辨認凈資產的公允價值=65 100-12 070×25%-15 000×25%- 6 000×25%+1000×25%=57 082.5(萬元)
合并商譽=52 500-57 082.5×80%=6 834(萬元)
2.
①甲公司購買B公司20%股權不形成企業(yè)合并。
理由：因為之前取得B公司80%的股權已經形成了企業(yè)合并，所以這里再次購入B公司20%的股權，屬于購買子公司少數股權的交易，不構成企業(yè)合并。
②長期股權投資的賬面價值=52 500+20 000= 72 500(萬元)
③新增加的長期股權投資成本20 000萬元與按照新取得的股權比例20%計算確定應享有子公司自購買日開始持續(xù)計算的可辨認凈資產份額18 583.5萬元(92 917.5×20%)之間的差額1 416.5萬元(20 000-92 917.5×20%)，即為合并資產負債表應調減的所有者權益金額。
【解析】自購買日開始持續(xù)計算至2×12年末B公司可辨認凈資產的公允價值=57 082.5+(12 500-12 070×75%-15 000/10/2×75%-6 000/10/2×75%+1 000×75%)+1 500=61 992.5(萬元)
自購買日開始持續(xù)計算至2×13年末B公司可辨認凈資產的公允價值=61 992.5+(30 000-15 000/10×75%-6 000/10×75%)+2 500=92 917.5(萬元)
④保持控制權不變情況下的增資(與少數股東交易)，商譽在購買日確認后，不會因新增投資發(fā)生變化，仍然為6 834萬元。
3.
①A公司個別報表確認的投資收益=20 000-52 500×20%/80%=6 875(萬元)
②A公司應當調增合并資產負債表中的資本公積=出售股權取得的價款20 000-處置長期股權投資相對應享有子公司自購買日持續(xù)計算的可辨認凈資產份額18 583.5萬元(92 917.5×20%)=1 416.5(萬元)
③保持控制權不變情況下的減資，商譽在購買日確認后，不會因減少投資發(fā)生變化，仍然為6 834萬元。
【答案解析】
【該題針對“不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資的處理”知識點進行考核】
【答疑編號11088309,點擊提問】
