會計證輔導(dǎo)：會計差錯更正的會計處理剖析
發(fā)布時間：2010-01-19 共2頁
例（4）甲公司2004年財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2005年4月15日，在2005年3月5日發(fā)現(xiàn)2003年6月完工并投入管理部門使用的固定資產(chǎn)中，記入資本化借款費(fèi)用300萬元，經(jīng)核定只應(yīng)確定100萬元，該固定資產(chǎn)折舊年限為10年，采用平均年限法提取折舊，假如不考慮相關(guān)稅收和盈余公積的提取，則2005年3月會計處理如下：
（1）沖減多計提的固定資產(chǎn)及折舊
借：以前年度損益調(diào)整 200
貸：固定資產(chǎn) 200
借：累計折舊 30（200×0.5/10+200/10）
貸：以前年度損益調(diào)整 30
（2）將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤
借：利潤分配-未分配利潤 170
貸：以前年度損益調(diào)整 170
（3）調(diào)整2004年度財務(wù)報告的年初數(shù)和上年數(shù)
資產(chǎn)負(fù)債表：2004年年初數(shù)，固定資產(chǎn)減少200萬元，累計折舊減少10萬元，未分配利潤減少190萬元。2004年年末數(shù)，固定資產(chǎn)減少200萬元，累計折舊減少30萬元，未分配利潤減少170萬元。
利潤及利潤分配表：2004年的上年數(shù)（2003年），管理費(fèi)用減少10萬元，財務(wù)費(fèi)用增加200萬元。2004年的本年數(shù)，管理費(fèi)用減少20萬元，年初未分配利潤減少190萬元。2005年3月份會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)也相應(yīng)調(diào)整。
E財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之后發(fā)現(xiàn)的以前年度的非重會計差錯，如影響損益，應(yīng)直接計入發(fā)現(xiàn)當(dāng)期凈收益，其他相關(guān)項目也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期相關(guān)項目。
例（5）：甲公司2004年財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2005年4月15日，在2005年5月份發(fā)現(xiàn)2004年（或2003年）漏記了管理人員工資1500元，則在2005年5月份補(bǔ)記工資，會計分錄為：
借：管理費(fèi)用 1500
貸：應(yīng)付工資 1500
F財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之后發(fā)現(xiàn)的以前年度的重會計差錯，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報告期初數(shù)和上年數(shù)。
例（6）：甲公司2004年財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2005年4月15日，在2005年12月份發(fā)現(xiàn)2003年（或2004年）管理用固定資產(chǎn)漏提折舊200萬元，甲公司所得稅稅率為33％，所得稅采用債務(wù)法核算，按凈利潤的15％提取盈余公積，則在2005年12月份會計處理如下：
（1）補(bǔ)提折舊
借：以前年度損益調(diào)整 200
貸：累計折舊 200
（2）將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤
借：利潤分配-未分配利潤 200
貸：以前年度損益調(diào)整 200
（3）調(diào)減盈余公積
借：盈余公積 30（200×15％）
貸：利潤分配-未分配利潤 30
（4）調(diào)整2005年會計報表
對于資產(chǎn)負(fù)饋表，應(yīng)調(diào)整2005年的年初數(shù)，調(diào)減累計折舊200萬元，調(diào)減盈余公積30萬元，調(diào)減未分配利潤170萬元。對于2005年利潤及利潤分配表，應(yīng)調(diào)上年度（2004年）年初未分配利潤170萬元（200×85％）（或調(diào)減上年度管理費(fèi)用200萬元，調(diào)減提取盈余公積30萬元）。
三、企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更的處理
濫用會計政策和會計估計及其變更，是指企業(yè)在具體運(yùn)用國家統(tǒng)一的會計制度所允許選用的會計政策以及企業(yè)在具體運(yùn)用會計估計時，未按照規(guī)定正確運(yùn)用而隨意變更，造成不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的情形。其主要表現(xiàn)形式有：一是對按國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定應(yīng)計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，未按合理的方法估計各項資產(chǎn)的可收回金額（或可變現(xiàn)凈值），從而多計或少計資產(chǎn)減值值準(zhǔn)備的；二是企業(yè)隨意變更其所選擇的會計政策；三是企業(yè)隨意調(diào)整費(fèi)用等的攤銷期限；四是屬于濫用會計政策和會計估計的其他情形。濫用會計政策、會計估計及其變更將導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果不實，從而導(dǎo)致會計信息缺乏可靠性，因此，對于濫用會計政策、會計估計及其變更，應(yīng)當(dāng)作為重會計差錯予以更正，按上述重會計差錯更正的會計處理原則處理。如，2005年2月1日，在注冊會計師對2004年度報表的審計中發(fā)現(xiàn)甲公司2003年年末對某關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收賬款全額計提了壞賬準(zhǔn)備500萬元，經(jīng)了解，此關(guān)聯(lián)方的財務(wù)狀況始終良好，由此可以判斷，這是企業(yè)濫用會計估計調(diào)節(jié)利潤的行為，應(yīng)作為重會計差錯進(jìn)行更正，調(diào)整2004年資產(chǎn)負(fù)債表年初數(shù)相關(guān)項目及其以利潤及利潤分配表的上年數(shù)（2003年）中的管理費(fèi)用。
四、會計差錯在會計報表附注中的披露
企業(yè)在發(fā)生重會計差錯更正時，應(yīng)披露：其一，重會計差錯的內(nèi)容，包括重會計差錯的事項陳述和原因以及更正方法。其二，重會計差錯的更正金額，包括重會計差錯對凈損益的影響金額以及對其他項目的影響金額。如例（6），2005年會計報表附注可披露如下：本年度發(fā)現(xiàn)2003年（2004年）漏記固定資產(chǎn)折舊200萬元，在編制2004年與2005年可比的會計報表時，已對該差錯進(jìn)行了更正。由于此項錯誤的影響，2003年（2004年）虛增凈利潤200萬元，少計累計折舊200萬元。
（1）沖減多計提的固定資產(chǎn)及折舊
借：以前年度損益調(diào)整 200
貸：固定資產(chǎn) 200
借：累計折舊 30（200×0.5/10+200/10）
貸：以前年度損益調(diào)整 30
（2）將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤
借：利潤分配-未分配利潤 170
貸：以前年度損益調(diào)整 170
（3）調(diào)整2004年度財務(wù)報告的年初數(shù)和上年數(shù)
資產(chǎn)負(fù)債表：2004年年初數(shù)，固定資產(chǎn)減少200萬元，累計折舊減少10萬元，未分配利潤減少190萬元。2004年年末數(shù)，固定資產(chǎn)減少200萬元，累計折舊減少30萬元，未分配利潤減少170萬元。
利潤及利潤分配表：2004年的上年數(shù)（2003年），管理費(fèi)用減少10萬元，財務(wù)費(fèi)用增加200萬元。2004年的本年數(shù)，管理費(fèi)用減少20萬元，年初未分配利潤減少190萬元。2005年3月份會計報表相關(guān)項目的期初數(shù)也相應(yīng)調(diào)整。
E財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之后發(fā)現(xiàn)的以前年度的非重會計差錯，如影響損益，應(yīng)直接計入發(fā)現(xiàn)當(dāng)期凈收益，其他相關(guān)項目也應(yīng)一并調(diào)整；如不影響損益，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期相關(guān)項目。
例（5）：甲公司2004年財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2005年4月15日，在2005年5月份發(fā)現(xiàn)2004年（或2003年）漏記了管理人員工資1500元，則在2005年5月份補(bǔ)記工資，會計分錄為：
借：管理費(fèi)用 1500
貸：應(yīng)付工資 1500
F財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日之后發(fā)現(xiàn)的以前年度的重會計差錯，應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報告期初數(shù)和上年數(shù)。
例（6）：甲公司2004年財務(wù)報告批準(zhǔn)報出日為2005年4月15日，在2005年12月份發(fā)現(xiàn)2003年（或2004年）管理用固定資產(chǎn)漏提折舊200萬元，甲公司所得稅稅率為33％，所得稅采用債務(wù)法核算，按凈利潤的15％提取盈余公積，則在2005年12月份會計處理如下：
（1）補(bǔ)提折舊
借：以前年度損益調(diào)整 200
貸：累計折舊 200
（2）將調(diào)減的凈利潤轉(zhuǎn)入未分配利潤
借：利潤分配-未分配利潤 200
貸：以前年度損益調(diào)整 200
（3）調(diào)減盈余公積
借：盈余公積 30（200×15％）
貸：利潤分配-未分配利潤 30
（4）調(diào)整2005年會計報表
對于資產(chǎn)負(fù)饋表，應(yīng)調(diào)整2005年的年初數(shù)，調(diào)減累計折舊200萬元，調(diào)減盈余公積30萬元，調(diào)減未分配利潤170萬元。對于2005年利潤及利潤分配表，應(yīng)調(diào)上年度（2004年）年初未分配利潤170萬元（200×85％）（或調(diào)減上年度管理費(fèi)用200萬元，調(diào)減提取盈余公積30萬元）。
三、企業(yè)濫用會計政策、會計估計及其變更的處理
濫用會計政策和會計估計及其變更，是指企業(yè)在具體運(yùn)用國家統(tǒng)一的會計制度所允許選用的會計政策以及企業(yè)在具體運(yùn)用會計估計時，未按照規(guī)定正確運(yùn)用而隨意變更，造成不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的情形。其主要表現(xiàn)形式有：一是對按國家統(tǒng)一的會計制度規(guī)定應(yīng)計提的各項資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，未按合理的方法估計各項資產(chǎn)的可收回金額（或可變現(xiàn)凈值），從而多計或少計資產(chǎn)減值值準(zhǔn)備的；二是企業(yè)隨意變更其所選擇的會計政策；三是企業(yè)隨意調(diào)整費(fèi)用等的攤銷期限；四是屬于濫用會計政策和會計估計的其他情形。濫用會計政策、會計估計及其變更將導(dǎo)致企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果不實，從而導(dǎo)致會計信息缺乏可靠性，因此，對于濫用會計政策、會計估計及其變更，應(yīng)當(dāng)作為重會計差錯予以更正，按上述重會計差錯更正的會計處理原則處理。如，2005年2月1日，在注冊會計師對2004年度報表的審計中發(fā)現(xiàn)甲公司2003年年末對某關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收賬款全額計提了壞賬準(zhǔn)備500萬元，經(jīng)了解，此關(guān)聯(lián)方的財務(wù)狀況始終良好，由此可以判斷，這是企業(yè)濫用會計估計調(diào)節(jié)利潤的行為，應(yīng)作為重會計差錯進(jìn)行更正，調(diào)整2004年資產(chǎn)負(fù)債表年初數(shù)相關(guān)項目及其以利潤及利潤分配表的上年數(shù)（2003年）中的管理費(fèi)用。
四、會計差錯在會計報表附注中的披露
企業(yè)在發(fā)生重會計差錯更正時，應(yīng)披露：其一，重會計差錯的內(nèi)容，包括重會計差錯的事項陳述和原因以及更正方法。其二，重會計差錯的更正金額，包括重會計差錯對凈損益的影響金額以及對其他項目的影響金額。如例（6），2005年會計報表附注可披露如下：本年度發(fā)現(xiàn)2003年（2004年）漏記固定資產(chǎn)折舊200萬元，在編制2004年與2005年可比的會計報表時，已對該差錯進(jìn)行了更正。由于此項錯誤的影響，2003年（2004年）虛增凈利潤200萬元，少計累計折舊200萬元。
