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　　三、簡答題

　　1.注冊會計師在對以下被審計單位的2009年度財務報表進行審計時，遇到以下若干情況。

　　（1）Y公司在被審計期間的一筆500萬元的重大銷售在審計報告日以后財務報表公布日之前被退回，注冊會計師提請被審計單位修訂財務報表，被審計單位予以拒絕。

　　（2）N公司因涉嫌侵權于2009年2月1日被起訴，且原告要求賠償3億元，至2009年12月31日法院尚未宣判，N公司2009年12月31日審計后的凈資產為2億元。注冊會計師向N公司的律師進行了函證，但其律師回函表示基于對委托人負責不能對該案的結果做出任何評價。

　　（3）M公司在2009年度向其子公司以市場價格銷售產品5 000萬元，成本為3 800萬元，M公司當年向其關聯方的銷售占到全部收入的35%，M公司已在財務報表附注中進行了適當披露。

　　（4）注冊會計師在對Z公司2009年度財務報表進行審計時，發現Z公司2008年發生的一項應確認預計負債的未訣訴訟，既未確認預計負債，也未在財務報表附注中披露。注冊會計師建議Z公司對2008年度財務報表進行更正，并重新出具審計報告，Z公司未予采納，但Z公司在2009年度財務報表的比較數據中已對此進行了恰當重述。

　　要求：請根據上述情況，假定所有事項均為重大，不考慮其他因素，請說明注冊會計師應出具何種審計意見，并簡要說明理由。

　　2.公開發行A股的X股份有限公司(以下簡稱X公司)系ABC會計師事務所的常年審計客戶。A和B注冊會計師負責對X公司2009年度財務報表進行審計，并確定財務報表層次的重要性水平為1 200 000元。X公司2009年度財務報告于2010年2月25日獲董事會批準，并于同日報送證券交易所。X公司適用的增值稅稅率為17％。其他相關資料如下：

　　資料一：X公司未經審計的2009年度財務報表部分項目的年末余額或本年發生額如下：

　　資料二：審計X公司2009年度主營業務收入時，為了確定X公司銷售業務是否真實、完整，會計處理是否正確，A和B注冊會計師擬從X公司2009年開具的銷售發票的存根中選取若干張，核對銷售合同和發運單，并檢查會計處理是否符合規定。X公司2009年共開具連續編號的銷售發票4 000張，銷售發票號碼為第2 001號至第6 000號，A和B注冊會計師計劃從中選取10張銷售發票樣本。隨機數表(部分)列示如下：

　　資料三：在對X公司的審計過程中，A和B注冊會計師注意到以下事項：

　　(1)A和B注冊會計師在審計X公司2008年度財務報表時，通過實施銷售截止測試發現，X公司2009年1月主營業務收入明細賬和主營業務成本明細賬上記載的一批甲產品的銷售業務，在2008年12月已收妥款項，并符合銷售收入確認條件，但在當月未做任何會計處理，而在2009年1月做了如下會計處理：借記“銀行存款”11 700 000元，貸記“主營業務收入”10 000 000元、“應交稅費――應交增值稅(銷項稅額)”1 700 000元；同時結轉相應的主營業務成本，借記“主營業務成本”8 700 000元，貸記“庫存商品――甲產品” 8 700 000元。在對2008年度財務報表審計時，A和B注冊會計師建議調整X公司2008年度財務報表。X公司調整了2008年度財務報表，但未調整2009年度相關賬戶和財務報表。

　　(2)2009年12月28日，X公司將到期日為2010年4月5日的6 000 000元商業承兌匯票貼現，貼現利息為180 000元，貼現銀行保留對X公司的追索權。X公司做了如下會計處理：借記“銀行存款”5 820 000元、“財務費用”180 000元，貸記“應收票據”6 000 000元。

　　(3)為建造廠房和生產線，X公司于2009年6月1日分別向F銀行借入年利率為5％的專項長期借款9 000 000元，向H銀行借入年利率為6％的專項長期借款6 000 000元。該工程預計建造期為1年6個月，采用出包方式，按照工程進度于每月月初支付當月工程進度款。2009年6月至12月，每月月初實際支付的工程進度款分別為8 000 000元、2 500 000元、500 000元、500 000元、1 000 000元、200 000元和1 000 000元。尚未動用的借款資金存入銀行，取得的利息收入為36 000元。X公司2009年12月31日未經審計的該項在建工程余額為14 136 500元，其中包括利息費用436 500元。

　　(4)X公司會計政策規定，對應收賬款采用賬齡分析法計提壞賬準備。根據債務單位的財務狀況、現金流量等情況，確定壞賬準備計提比例分別為：賬齡1年以內的(含1年，以下類推)，按其余額的10％計提；賬齡1～2年的，按其余額的30％計提；賬齡2～3年的，按其余額的50％計提；賬齡3年以上的，按其余額的80％計提。X公司2009年12月31日未經審計的應收賬款賬面余額為51 929 000元，相應的壞賬準備余額為6 364 900元。應收賬款賬面余額明細情況如下：

　　(5)X公司根據企業會計準則的規定，按照“成本與可變現凈值孰低”對期末存貨進行計價。2009年11月末，X公司持有的500公斤乙產品的賬面成本總額為9 000 000元，由于市場價格下跌，預計可變現凈值為8 000 000元，由此計提了存貨跌價準備1 000 000元。2009年12月，乙產品的數量未發生增減變動，但X公司與乙公司于2009年12月5日簽訂了購銷合同，約定于2010年1月以每公斤12 400元的價格(不含增值稅，下同)向Z公司銷售乙產品400公斤。2009年12月31日，由于市場價格上升，乙產品的單位可變現凈值為每公斤18 500元。對此，X公司未做任何會計處理，仍保留1 000 000元的存貨跌價準備。

　　(6)2009年1月，X公司為G公司向銀行借款40 000 000元提供信用擔保。2009年12月，因G公司未能償還到期債務，銀行向法院起訴，要求X公司承擔連帶責任，支付借款本息42 400 000元。2010年1月20日，法院終審判決銀行勝訴，并于2010年1月25日執行完畢。考慮到G公司已宣告破產清算，無法向其追償債務，X公司在2009年度做了如下會計處理：借記“營業外支出”42 400 000元，貸記“預計負債”42 400 000元。這一事項使得X公司2009年末的營運資金和2010年1月的經營活動產生的現金流量凈額均出現負數。針對可能導致對持續經營能力產生重大疑慮的上述事項，X公司提出了擬采取的改善措施。A和B注冊會計師實施了必要的審計程序，認為X公司編制2009年度財務報表所依據的持續經營假設是合理的，但持續經營能力仍存在重大不確定性。

　　要求：(1)針對資料二，假定A和B注冊會計師以隨機數表所列數字的后4位數與銷售發票號碼一一對應，確定第(2)列第(4)行為起點，選號路線為自上而下、自左而右。請代A和B注冊會計師確定選取的10張銷售發票樣本的發票號碼分別為多少?

　　如果上述10筆銷售業務的賬面價值為1 000 000元，審計后認定的價值為1 000 300元，假定X公司2009年度主營業務收入賬面價值為180 000 000元，并假定誤差與賬面價值不成比例關系，請運用差額估計抽樣法推斷X公司2009年度主營業務收入的總體實際價值(要求列示計算過程)。

　　(2)在資料一的基礎上，如果不考慮審計重要性水平，針對資料三中事項(1)至事項(6)，請分別回答A和B注冊會計師是否需要提出審計處理建議?若需提出審計調整建議，請直接列示審計調整分錄(審計調整分錄均不考慮對X 公司2009年度的企業所得稅、期末結轉損益及利潤分配的影響，下同)。

　　(3)在資料一的基礎上，如果考慮審計重要性水平，假定X公司分別只存在資料三的6個事項中的1個事項，X公司拒絕接受A和B注冊會計師針對事項(1)至事項(5)提出的審計處理建議(如果有)，接受針對事項(6)提出的審計處理建議(如果有)。在不考慮其他條件的前提下，請指出A和B注冊會計師應當針對該6個獨立存在的事項分別出具何種意見類型的審計報告。

　　(4)在資料一的基礎上，如果考慮審計重要性水平，假定X公司同時存在資料三中的事項(5)和事項(6)，并且拒絕接受A和B注冊會計師對事項(5)提出的審計處理建議(如果有)，但接受對事項(6)提出的審計處理建議(如果有)。在不考慮其他條件的前提下，請指出A和B注冊會計師應當出具何種意見類型的審計報告，并請代為續編以下審計報告(蓋章、地址略)。

　　審計報告

　　X股份有限公司全體股東：

　　我們審計了后附的X股份有限公司(以下簡稱X公司)財務報表，包括2009年12月31日的資產負債表，2009年度的利潤表、股東權益變動表和現金流量表以及財務報表附注。

　　一、管理層對財務報表的責任

　　按照企業會計準則的規定編制財務報表是X公司管理層的責任。這種責任包括：(1)設計、實施和維護與財務報表編制相關的內部控制，以使財務報表不存在由于舞弊或錯誤而導致的重大錯報。(2)選擇和運用恰當的會計政策。(3)作出合理的會計估計。

　　二、注冊會計師的責任

　　我們的責任是在實施審計工作的基礎上對財務報表發表審計意見。我們按照中國注冊會計師審計準則的規定執行了審計工作。中國注冊會計師審計準則要求我們遵守職業道德規范，計劃和實施審計工作以對財務報表是否不存在重大錯報獲取合理保證。

　　審計工作涉及實施審計程序，以獲取有關財務報表金額和披露的審計證據。選擇的審計程序取決于注冊會計師的判斷，包括對由于舞弊或錯誤導致的財務報表重大錯報風險的評估。在進行風險評估時，我們考慮與財務報表編制相關的內部控制，以設計恰當的審計程序，但目的并非對內部控制的有效性發表意見。審計工作還包括評價管理層選用會計政策的恰當性和作出會計估計的合理性，以及評價財務報表的總體列報。

　　我們相信，我們獲取的審計證據是充分、適當的，為發表審計意見提供了基礎。

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