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二、金融資產(chǎn)

　　（一）考試目的

　　通過本部分的考核，測試考生對各類金融資產(chǎn)的會計處理、各類金融資產(chǎn)之間轉(zhuǎn)換的會計處理，以及金融資產(chǎn)減值會計處理的掌握程度。

　　（二）考試基本要求

　　1.掌握下列內(nèi)容

　　（1）掌握金融資產(chǎn)的分類；

　　（2）掌握交易性金融資產(chǎn)的會計處理；

　　（3）掌握持有至到期投資的會計處理；

　　（4）掌握貸款和應收款項的會計處理；

　　（5）掌握可供出售金融資產(chǎn)的會計處理；

　　（6）掌握金融資產(chǎn)減值的會計處理。

　　2.熟悉下列內(nèi)容

　　（1）金融工具、衍生工具和金融資產(chǎn)等概念；

　　（2）銀行存款支付結(jié)算方式及其會計處理；

　　（3）其他貨幣資金的會計處理。

　　3.了解下列內(nèi)容

　　現(xiàn)金的會計處理：

　　（三）要點內(nèi)容

　　1.金融工具概念

　　金融工具是指形成一個企業(yè)的金融資產(chǎn)，并形成其他單位的金融負債或權(quán)益工具的合同。金融工具可以分為基礎(chǔ)金融工具和衍生金融工具。

　　（1）基礎(chǔ)金融工具。基礎(chǔ)金融工具包括企業(yè)持有的現(xiàn)金、存放于金融機構(gòu)的款項、普通股，以及代表在未來期間收取或支付金融資產(chǎn)的合同權(quán)利或義務等，如應收賬款、應付賬款、其他應收款、其他應付款、存出保證金、存人保證金、客戶貸款、客戶存款、債券投資、應付債券等。

　　企業(yè)應當設(shè)置總賬"現(xiàn)金"和"現(xiàn)金日記賬"，每次辦理完收付業(yè)務應及時結(jié)出賬面余額；每日終了，應將賬面余額與庫存現(xiàn)金數(shù)核對；月度終了，應將"現(xiàn)金日記賬"余額與"現(xiàn)金"總賬余額核對。現(xiàn)金收支應遵守國家有關(guān)現(xiàn)金管理制度的規(guī)定。

　　企業(yè)應按規(guī)定進行現(xiàn)金的清查，一般采用實地盤點法；在清查中發(fā)現(xiàn)的有待查明原因的現(xiàn)金短缺或溢余，應通過"待處理財產(chǎn)損溢"科目核算，查明原因后，分別情況進行會計處理。

　　我國企業(yè)銀行存款支付結(jié)算方式包括：銀行匯票結(jié)算方式、銀行本票結(jié)算方式、商業(yè)匯票結(jié)算方式、支票結(jié)算方式、信用卡結(jié)算方式、信用證結(jié)算方式、匯兌結(jié)算方式、委托收款結(jié)算方式、托收承付結(jié)算方式等。

　　（2）衍生工具。衍生工具是指企業(yè)會計準則涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同：

　　①其價值隨著特定利率、金融工具價格、商品價格、匯率、價格指數(shù)、費率指數(shù)、信用等級、信用指數(shù)或其他類似變量的變動而變動，變量為非金融變量的，該變量與合同的任一方不存在特定關(guān)系。

　　②不要求初始凈投資，或與對市場情況變動有類似反應的其他類型合同相比，要求很少的初始凈投資。

　　⑧在未來某一日期結(jié)算。

　　2.常見的衍生工具

　　（1）期貨合約。期貨合約是指由期貨交易所統(tǒng)一制定的、規(guī)定存將來某一特定時間和地點交割一定數(shù)量和質(zhì)量實物商品或金融商品的標準化合約。

　　（2）期權(quán)合約。期權(quán)合約是指合同的買方支付一定金額的款項后即可獲得的一種選擇權(quán)合同。目前，我們證券市場上推出的認股權(quán)證，屬于看漲期權(quán)，認沽權(quán)證則屬于看跌期權(quán)。

　　（3）遠期合同。遠期合同是指合同雙方約定在未來某一日期以約定價值，由買方向賣方購買某一數(shù)量的標的項目的合同。

　　（4）互換合同。互換合同是指合同雙方在未來某一期間內(nèi)交換一系列現(xiàn)金流量的合同。按合同標的項目不同，互換可以分為利率互換、貨幣互換、商品互換、權(quán)益互換等。其中，利率互換和貨幣互換比較常見。

　　3.交易性金融資產(chǎn)

　　以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)分為兩類，一是交易性金融資產(chǎn)，二是直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)。本章只介紹交易性金融資產(chǎn)。

　　滿足下列條件之一的，應當劃分為交易性金融資產(chǎn)：

　　①取得該金融資產(chǎn)的目的，主要是為了近期內(nèi)出售。例如，企業(yè)以賺取差價為目的購入的股票、債券和基金等。

　　②屬于進行集中管理的可辨認金融工具組合的一部分，且有客觀證據(jù)表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

　　③屬于衍生工具。包括遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)，以及具有遠期合同、期貨合同、互換和期權(quán)中一種或一種以上特征的工具。衍生工具不作為有效套期工具的，也應劃分為交易性會融資產(chǎn)或金融負債。

　　食業(yè)在持有交易性金融資產(chǎn)期間取得的利息或現(xiàn)金股利，應當確認為投資收益。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應將以交易性金融資產(chǎn)的公允價值變動計入當期損益。處置該金融資產(chǎn)時，其公允價值與初始入賬金額之間的差額廊確認為投資收益，同時調(diào)整公允價值變動損益。

　　4.持有至到期投資

　　持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。存在下列情況的，表明企業(yè)沒有明確意圖將金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）持有該金融資產(chǎn)的期限不確定；（2）發(fā)生市場利率變化、流動性需要變化、替代投資機會及其投資收益率變化、融資來源和條件變化、外匯風險變化等情況時，將出售該金融資產(chǎn)。但是，無法控制、預期不會重復發(fā)生且難以合理預計的獨立事項引起的金融資產(chǎn)出售除外。（3）金融資產(chǎn)的發(fā)行方可以按照明顯低于其攤余成本的金額清償。（4）其他表明企業(yè)沒有明確意圖將該金融資產(chǎn)持有至到期的情況。

　　存在下列情況的，表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期：（1）沒有可利用的財務資源持續(xù)地為陵金融資產(chǎn)投資提供資金支持，以使該金融資產(chǎn)投資持有至到期。（2）受法律、行政法規(guī)的限制，使企業(yè)難以將該金融資產(chǎn)投資持有至到期。（3）其他表明企業(yè)沒有能力將具有固定期限的金融資產(chǎn)投資持有至到期的情況。

　　企業(yè)從二級市場上購入的固定利率國債、浮動利率公司債券等，符合持有至到期投資條件的，可以劃分為持有至到期投資。購入的股權(quán)投資因其沒有固定的到期日，不符合持有至到期投資的條件，不能劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質(zhì)，但期限較短（1年以內(nèi)）的債券投資，符合持有至到期投資條件的，也可將其劃分為持有至到期投資。

　　持有至到期投資應當按取得時的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息，應單獨確認為應收項目。持有至到期投資在持有期間應當按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益。，實際利率應當在取得持有至到期投資時確定。在該持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與票面利率差別較小的，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益。處置持有至到期投資時，應將所取得價款與該投資賬面價值之間的差額計入投資收益。

　　5.貸款和應收款項

　　貸款和應收款項是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。貸款和應收款項主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和一般企業(yè)銷售商品或提供勞務形成的應收款項等債權(quán)。

　　企業(yè)不應當將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應收款項：（1）準備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應劃分為交易性金融資產(chǎn)。（2）初始確認時被指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的非衍生金融資產(chǎn)。（3）初始確認時被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)。（4）因債務人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。

　　貸款和應收款項的會計處理原則，與持有至到期投資大致相同。（1）金融企業(yè)按當前市場條件發(fā)放的貸款，應按發(fā)放貸款的本金和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。一般企業(yè)對外銷售商品或提供勞務形成的應收債權(quán)，通常應按從購貨方應收的合同或協(xié)議價款作為初始確認金額。（2）貸款持有期間所確認的利息收入，應當根據(jù)實際利率計算。實際利率應在取得貸款時確定，在該貸款預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。實際利率與合同利率差別較小的，也可按合同利率計算利息收入。（3）企業(yè)收回或處置貸款和應收款項時，應將取得的價款與該貸款和應收款項賬面價值之間的差額計入當期損益。

　　6.可供出售金融資產(chǎn)

　　可供出售金融資產(chǎn)通常是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產(chǎn)。比如，企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可歸為此類。

　　可供出售金融資產(chǎn)應當按取得該金融資產(chǎn)的公允價值和相關(guān)交易費用之和作為初始確認金額。支付的價款中包含的已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應單獨確認為應收項目。可供出售金融資產(chǎn)持有期間取得的利息或現(xiàn)會股利，應當計入投資收益。資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)應當以公允價值計量，且公允價值變動計入資本公積（其他資本公積）。

　　處置可供出售金融資產(chǎn)時，應將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入投資損益；同時，將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入投資損益。